Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Классический управленческий учет Изд. стереотип.

---

Предисловие ко второму изданию учебника «Управленческий учет» (Д. М. Гвишиани)				10
От авторов				13
ГЛАВА 1. Введение в управленческий учет. Основные термины и понятия. Классификация затрат				17
Введение				18
1.1. Сравнение управленческого и финансового учета				18
1.2. Затраты как главный объект управленческого учета. Определение понятий «затраты», «расходы», «издержки»				22
1.3. Классификация затрат. Элементы производственных затрат				27
1.4. Методы учета полных затрат и учета переменных затрат и их влияние на финансовый результат				34
1.5. Иллюстративный пример				43
1.6. Основные термины и понятия				46
1.7. Вопросы для обсуждения				47
1.8. Тесты для самопроверки				47
1.9. Задачи и проблемы				50
Ответы на тесты				58
ГЛАВА 2. Анализ соотношения «затраты — объем — прибыль». Критическая точка				59
Введение				60
2.1. Постоянные и переменные затраты. Релевантный уровень				60
2.2. Анализ «затраты — объем — прибыль»				65
2.3. Запас прочности и планирование прибыли				72
2.4. Иллюстративный пример				73
2.5. Основные термины и понятия				75
2.6. Вопросы для обсуждения				76
2.7. Тесты для самопроверки				76
2.8. Задачи и проблемы				77
2.9. Хозяйственная ситуация				81
Ответы на тесты				82
ГЛАВА 3. Распределение затрат. Системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции				83
Введение				84
3.1. Проблемы, возникающие при распределении затрат				84
3.2. Позаказный метод калькулирования себестоимости				86
3.3. Попроцессный метод калькулирования себестоимости				93
3.4. Учет затрат по видам деятельности				98
3.5. Иллюстративные примеры				104
3.6. Основные термины и понятия				110
3.7. Вопросы для обсуждения				111
3.8. Тесты для самопроверки				112
3.9. Задачи и проблемы				114
3.10. Хозяйственная ситуация				131
Ответы на тесты				133
ГЛАВА 4. Планирование, бюджетирование и контроль затрат				135
Введение				136
4.1. Основы планирования				136
4.2. Программирование (programming)				137
4.2.1. Текущие программы (ongoing programs)				138
4.2.2. Предлагаемые новые программы (proposed new programs)				138
4.2.3. Системы формального программирования (formal programming systems)				139
4.3. Бюджетное (сметное) планирование (budgeting)				139
4.3.1. Определение и сущность бюджета				140
4.3.2. Функции бюджета				142
4.3.3. Примеры бюджетов				145
4.4. Общий (главный) бюджет (master budget, а также comprehensive budget)				146
4.4.1. Оперативный бюджет (operating budget)				146
4.4.2. Финансовый бюджет (?nancial budget)				149
4.4.3. Исполнение бюджета (budget implementation)				151
4.5. Бюджет денежных средств (cash budget)				152
4.5.1. Структура и задачи бюджета денежных средств				152
4.5.2. Иллюстративный пример. Подготовка бюджета денежных средств				156
4.6. Проблемы планирования объема продаж				159
4.7. Иллюстративный пример				160
4.8. Основные термины и понятия				165
4.9. Вопросы для обсуждения				166
4.10. Тесты для самопроверки				166
4.11. Задачи и проблемы				169
4.12. Хозяйственная ситуация с решением				182
Ответы на тесты				190
ГЛАВА 5. Учет нормативных затрат (система «Стандарт-Кост») и анализ отклонений				191
Введение				192
5.1. Понятие нормативных затрат и система «Стандарт-Кост»				192
5.1.1. Нормативные затраты прямых материалов (standard direct materials cost)				195
5.1.2. Нормативные затраты прямого труда (standard direct labor cost)				196
5.1.3. Нормативные общепроизводственные расходы (standard factory overhead cost)				197
5.2. Использование нормативных затрат в калькулировании себестоимости продукции				198
5.3. Анализ отклонений как средство контроля затрат. Гибкий бюджет				201
5.4. Вычисление отклонений и их анализ				205
5.4.1. Отклонения затрат прямых материалов (direct materials variances)				207
5.4.2. Отклонения прямых трудовых затрат (direct labor variances)				208
5.4.3. Отклонения общепроизводственных расходов (factory overhead variances)				209
5.5. Запись отклонений в учетных регистрах				212
5.5.1. Проводки для операций по приобретению и использованию прямых материалов				214
5.5.2. Проводки для операций, связанных с учетом труда и заработной платы				215
5.5.3. Начисление общепроизводственных расходов				216
5.5.4. Оприходование готовой продукции				216
5.5.5. Реализация готовой продукции				217
5.5.6. Закрытие счетов отклонений в конце учетного периода				217
5.6. Иллюстративный пример. Анализ отклонений				218
5.7. Основные термины и понятия				221
5.8. Вопросы для обсуждения				223
5.9. Тесты для самопроверки				224
5.10. Задачи и проблемы				227
Ответы на тесты				233
ГЛАВА 6. Анализ и принятие краткосрочных решений				235
Введение				236
6.1. Модели принятия управленческих решений				236
6.2. Количественные и качественные факторы				238
6.3. Альтернативные издержки				239
6.4. Понятие релевантной информации. Релевантный подход в управлении				241
6.5. Использование релевантного подхода в типичных хозяйственных ситуациях				243
6.5.1. Специальный заказ (special order decision)				243
6.5.2. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора (scarce resource / sales mix decision)				247
6.5.3. Решение типа «купить или производить самим» (make-or-buy decision)				248
6.5.4. Решение по прекращению деятельности неприбыльного сегмента (decision to eliminate an unpro?table segment / product, service, division)				252
6.5.5. Модернизация оборудования (keep or replace decision)				256
6.6. Иллюстративный пример				260
6.7. Основные термины и понятия				264
6.8. Вопросы для обсуждения				265
6.9. Тесты для самопроверки				266
6.10. Задачи и проблемы				268
Ответы на тесты				271
ГЛАВА 7. Принятие решений в области ценообразования				273
Введение				274
7.1. Цели ценовой политики. Постановка проблемы				274
7.2. Концепция ценообразования с позиций микроэкономики				276
7.3. Факторы, влияющие на ценовые решения				280
7.4. Методы ценообразования				284
7.4.1. Метод переменных затрат (Variable cost pricing)				284
7.4.2. Метод валовой прибыли (Gross margin pricing)				286
7.4.3. Метод рентабельности продаж (Pro?t margin pricing)				287
7.4.4. Метод рентабельности активов (Return on assets pricing)				287
7.5. Ценообразование в сфере услуг				288
7.6. Основные термины и понятия				289
7.7. Вопросы для обсуждения				290
7.8. Тесты для самопроверки				290
7.9. Задачи и проблемы				291
7.10. Хозяйственная ситуация				295
Ответы на тесты				296
ГЛАВА 8. Модели линейного программирования в управленческом учете				297
Введение				298
8.1. Необходимость использования моделей линейного программирования				298
8.1.1. Единственное производственное ограничение				299
8.1.2. Множество производственных ограничений				300
8.2. Предположения, лежащие в основе модели линейного программирования				302
8.3. Этапы решения проблемы линейного программирования				304
8.4. Методы определения оптимального решения				306
8.4.1. Метод проб и ошибок (Trial-and-Error Solution Approach)				306
8.4.2. Графический метод (Graphic Solution Approach)				308
8.5. Основные термины и понятия				309
8.6. Вопросы для обсуждения				309
8.7. Тесты для самопроверки				310
8.8. Задачи и проблемы				313
8.9. Хозяйственная ситуация				315
8.10. Ответы на тесты с пояснениями и разбором иллюстративного примера				317
ГЛАВА 9. Анализ поведения затрат. Методы разделения затрат на переменные и постоянные				321
Введение				322
9.1. Необходимость разделения затрат на переменные и постоянные				323
9.2. Анализ различного поведения затрат				326
9.3. Основные понятия и принципы оценки поведения затрат				328
9.4. Методы разделения на переменные и постоянные затраты				331
9.5. Основные термины и понятия				345
9.6. Вопросы для обсуждения				345
9.7. Тесты для самопроверки				346
9.8. Задачи и проблемы				349
Ответы на тесты				353
ПРИЛОЖЕНИЕ 1. Решение отдельных задач				355
Глава 1				356
Глава 3				358
Глава 4				360
Глава 5				362
Глава 6				364
ПРИЛОЖЕНИЕ 2. Примеры экзаменационных заданий и решений для получения международной квалификации по управленческому учету				365
Пример 1				366
Модель ответов				380
Пример 2				386
Предметный указатель				392

---

Учебно-методический центр МГУ им. М. В. Ломоносова рекомендует книгу в качестве основного учебного пособия при подготовке, а также повышении квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов. Книга полностью соответствует программе подготовки к квалификационным экзаменам на аттестат профессионального бухгалтера. Высшая школа экономики, Академия народного хозяйства при Правительстве РФ используют настоящий учебник как базовый в Президентской программе подготовки управленческих кадров. Высшая школа экономики, а также расширенный факультет Калифорнийского государственного университета (г. Хейвард) в своих программах МВА (Master of Business Administration), а также в программе МВА, аккредитованной в США, представляют данную книгу основным учебным пособием по курсу «Управленческий учет». Институт финансовых бухгалтеров Великобритании (IFA) одобрил настоящий учебник как базовый по программе подготовки для получения квалификации «Accountant Technícian» (бухгалтер-менеджер). Многие российские предприятия различных сфер деятельности успешно поставили управленческий учет, используя основные положения данного учебника, особенно в части организации системы бюджетирования и внедрения системы нормативного учета.

---

Выход в свет предыдущего издания этой книги, на мой взгляд, явилось событием в области менеджмента. Первое издание пользовалось большим и заслуженным успехом у широкого круга читателей. Практика подтвердила, что эта работа действительно оказалась необходимой и полезной всем – от студентов и магистров экономических специальностей до руководителей предприятий и менеджеров самого высокого уровня. Настоящее издание представляет собой курс по управленческому учету на основе исправленного и дополненного предыдущего издания.

Авторы одними из первых в России начали читать курс "Управленческий учет" как учебную дисциплину для студентов, магистров, слушателей различных программ по подготовке бухгалтеров, аудиторов и финансовых менеджеров, преподавателей по экономическим специальностям. Курс многократно апробирован и пользуется большим успехом как в учебных и научных заведениях, так и среди практических работников.

Авторами разработана программа курса, подготовлены методические материалы для слушателей, облегчающие понимание основных понятий и проблем управленческого учета, подобрано большое количество упражнений и задач, решение которых помогает приобрести практические навыки и освоить основные приемы анализа и принятия управленческих решений в конкретных хозяйственных ситуациях, подготовлены вопросы для самопроверки, тесты для контроля знаний. Все эти материалы включены в издание.

Управленческий учет является базовой дисциплиной при подготовке студентов-экономистов, профессиональных бухгалтеров и аудиторов, менеджеров. Курс включен в учебный план подготовки студентов и магистров по специальностям менеджмент, бухгалтерский учет, контроль и аудит. Он также включен в программу квалификационных экзаменов на получение аттестата профессионального бухгалтера в России.

Данная книга выделяется на фоне существующей учебной литературы по данному курсу хорошей логикой, простотой, четкостью и понятностью изложения, наличием полезных конкретных практических примеров. На мой взгляд, существенным достоинством и украшением этой книги является то, что авторы для всех основных понятий приводят соответствующие оригинальные термины на английском языке. Также примечательно, что авторы при переводе придерживаются общепринятой терминологии, используя сложившиеся и устоявшиеся понятия из российской практики. К сожалению, переведенные на русский язык зарубежные работы по этой тематике грешат неточностями и часто просто ошибками перевода бухгалтерской терминологии. Все это, а также принятые методики преподнесения материала, не лучшая его структуризация, наличие примеров и ситуаций, не характерных для нашей сегодняшней экономической жизни делают невозможным рассмотрение данных книг в качестве учебников по данной дисциплине.

Система бухгалтерского учета, сформировавшаяся в западных странах, наряду с финансовым учетом включает неотъемлемой частью управленческий учет. Цель управленческого учета состоит в обеспечении необходимой информацией руководства предприятия для принятия обоснованных управленческих решений как в текущей деятельности, так и на перспективу, что не менее важно.

Управленческий учет включает в себя изучение таких важных проблем, как анализ поведения различных видов затрат, их влияние на величину финансового результата, системы учета затрат и калькулирования себестоимости в различных типах производственных процессов, планирование на длительный период и на предстоящий будущий год (сметное планирование, бюджетирование), внедрение системы нормативных затрат и анализ отклонений фактических данных от их нормативных или бюджетных значений, использование данных анализа при оценке исполнения бюджетов, эффективности работы отдельных менеджеров и управления в целом.

Также рассматривается учетно-аналитическое обеспечение для выбора наилучшего варианта действий в таких типичных хозяйственных ситуациях, как принятие специальных заказов, выбор номенклатуры продукции в условиях ограниченных ресурсов для максимизации прибыли, замена оборудования на более современное и производительное, прекращение деятельности неприбыльного сегмента бизнеса, решения типа "купить или делать" в отношении комплектующих деталей и узлов, как лучше использовать высвободившиеся производственные мощности и многих других.

Следует отметить, что методы и процедуры, разработанные в управленческом учете западных стран, достаточно легко адаптируются к российской практике, их использование не регламентируется постановлениями Правительства или другими нормативными документами, что характерно для финансового учета. Практически все рассматриваемые методы и приемы могут уже сегодня применяться на практике при управлении предприятием во всех сферах деятельности. Необходимы, в первую очередь, осмысление стоящих перед руководством проблем и достаточная квалификация бухгалтерского и управленческого персонала. Всему этому, по моему убеждению, во многом будет способствовать предлагаемое издание.

академик РАН,

Почетный директор

---

Вашему вниманию представлен учебник по управленческому учету, авторами которого являются доценты МГУ Ольга Е. Николаева и Татьяна В. Шишкова. В данной книге нашли отражение все учебные материалы, подготовленные авторами при чтении данного курса в учебных программах фонда Сороса и различных учебных заведений.

О. Николаева и Т. Шишкова прошли обучение в течение четырех месяцев по программе переподготовки преподавателей бухгалтерского учета стран бывшего Советского Союза в 1993 году в Литве, организованной американским фондом Сороса, получили дипломы с отличием, а затем прошли стажировку по управленческому учету в США в Университете Центральной Флориды у профессора Х. Андерсона. Полученные знания они использовали при подготовке авторского курса по управленческому учету, который представлен в данном пособии, а также курса по финансовому учету (международные стандарты), который был недавно издан. Данные курсы весьма успешно читались в программах фонда Сороса, экспертами которых они являлись длительное время, а также в программах Европейского сообщества.

Лекции О. Николаевой и Т. Шишковой всегда вызывали большой интерес у слушателей, как преподавателей, так и аудиторов, бухгалтеров – практиков, налоговых инспекторов, которые отмечали высокий уровень профессионализма преподавателей и их доброжелательность, умение работать с аудиторией.

Не сомневаюсь, что данное пособие будет иметь также большой успех и у читателей.

(Dr. Adolph J.H. Enthoven),

---

В основу данной работы положен авторский курс по управленческому учету, впервые опубликованный в 1997 году и выдержавший шесть изданий. Учебник использовался многими учебными заведениями в обучении студентов и магистров, в программах МВА, в программах международной сертификации специалистов по финансам и бухгалтерскому учету. Многие российские предприятия различных сфер деятельности успешно поставили управленческий учет, используя основные положения учебника, особенно в части реализации системы "директ-костинг", организации системы бюджетирования и внедрения нормативного учета затрат (системы "стандарт-кост").

Авторы изучили большое количество источников специальной и учебной литературы по вопросам финансового и управленческого учета в развитых странах, опыт и сложившуюся практику внедрения управленческого учета в нашей стране. Все это, а также многолетний опыт преподавания учетно-аналитических дисциплин в высших учебных заведениях, центрах подготовки и переподготовки профессиональных работников, консультирования специалистов-практиков позволило авторам определить логику и форму изложения материала и последовательность рассматриваемых тем.

Данное издание можно правомерно назвать классическим с двух точек зрения. Во-первых, классическим является содержание, включающее все основные разделы управленческого учета: классификации затрат для различных целей управления; принципы формирования себестоимости продукции, работ, услуг; проблемы распределения косвенных затрат; традиционные и современные подходы к калькулированию себестоимости; анализ соотношения "затраты–объем–прибыль"; определение критической точки (точки безубыточности) и планирование прибыли; основы планирования, бюджетирование, контроль и анализ исполнения бюджетов; учет нормативных затрат и анализ отклонений; информационно-аналитическое обеспечение принятия управленческих решений в типовых хозяйственных ситуациях; затратные методы ценообразования.

Во-вторых, классической является форма преподнесения материала, содержащая все необходимые атрибуты, свойственные хорошему учебнику. Каждая тема сопровождается иллюстративным примером, перечнем основных терминов и понятий, вопросами для обсуждения, тестами для самопроверки усвоения материала (с ответами) и большим количеством задач.

Авторы самостоятельно отобрали и переработали большое количество задач, примеров, ситуаций, которые, на их взгляд, наилучшим образом помогают освоить основные понятия и методы управленческого учета и которые могут оказать неоценимую помощь в практическом использовании в реальной экономической жизни российских предприятий уже в настоящее время. По многочисленным просьбам в данном издании приводятся решения наиболее типовых задач. По мнению авторов, полезными для обучающихся будут примеры экзаменационных заданий для получения международной квалификации по управленческому учету и их решения.

В данную работу добавлены новые разделы, посвященные относительно новому подходу к калькулированию себестоимости – учету затрат по видам деятельности, более глубокому анализу поведения затрат, оценке функции затрат, качественным и количественным методам разделения смешанных затрат на переменную и постоянную составляющие. Понимая важность разграничения понятий "затраты", "расходы", "издержки", написан отдельный раздел, анализирующий определения и использование этих понятий. Более четко определена связь западной практики учета затрат с российским планом счетов. Введены важные понятия управленческого учета, например, запаса прочности, затронуты вопросы этики поведения бухгалтера по управленческому учету.

Ввиду большой актуальности постановки системы бюджетирования в настоящее время, соответствующая глава включает решение хозяйственной ситуации. Приводятся формы основных бюджетов, которые можно использовать в практике разработки главного бюджета предприятия. В пятую главу включена схема движения затрат на производство и реализацию продукции по нормативной (плановой) себестоимости с использоваием счета 40 российского плана счетов.

Управленческий учет на западе сложился как отдельная и целостная отрасль учета за последние четыре–пять десятилетий. Его цель состоит в обеспечении менеджеров всех уровней предприятиянеобходимой информацией для принятия управленческих решений.

Для нашей страны в настоящее время, в условиях развития рыночных отношений в экономике, стало весьма актуальным овладение методами управленческого учета, без использования которых сегодня невозможно эффективно управлять самостоятельными и ориентированными на получение прибыли предприятиями. Для использования методов управленческого учета нет необходимости ожидать централизованных официальных распоряжений или указов, поскольку организация управленческого учета, применение тех или иных методов зависит только от администрации предприятия, это внутреннее дело самого предприятия и его руководителей. Поэтому изучение опыта западных компаний в области управленческого учета представляет особый интерес для российских бухгалтеров и руководителей всех уровней. На российских предприятиях также уже накоплен достаточно большой и интересный опыт создания и внедрения систем управленческого учета и его интеграции в целостную систему управления.

Учебный курс по управленческому учету в настоящее время введен как обязательный в программу подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов. Данное учебное пособие полностью отвечает этим программам.

В работе для всех основных понятий указывается соответствующий термин на английском языке. В каждой главе приводится перечень наиболее важных терминов и понятий, рассматриваемых в данной теме. Как полезное дополнение к учебнику можно использовать опубликованный отдельно специализированный словарь (Николаева О.Е. Толковый англо-русский словарь основных терминов финансового и управленческого учета. Изд.4. М.: URSS, 2009).

В конце каждой главы рассматривается иллюстративный пример, в котором на конкретном примере в численном виде решаются основные проблемы затронутых в содержании главы вопросов. Все формы отчетов и выходных документов в них приводятся на русском и английском языках. С целью оценки степени усвоения материала в каждой главе даются тесты для самопроверки, ответы на которые приведены в конце главы после условий задач и проблем.

При изучении книги необходимо учитывать, что в нем представлены финансовые отчеты, оформленные в соответствии со стандартами, принятыми в западных странах. Структура отчетов обычно многоколонковая, особенно это касается Отчета о прибылях и убытках. Показатели, которые входят в валюту баланса, или итоговые данные, участвующие в формировании чистой прибыли, представлены в самой правой колонке. В каждой левой колонке указываются данные, необходимые для расчета итоговой суммы, которая записывается в колонке правее. Перед первым числом в каждой колонке ставится знак доллара, который также стоит перед итоговой суммой промежуточных результатов (после подчеркивания) и результатом всего отчета. Числа в колонке, которые суммируются, подчеркиваются одной чертой, итоговая сумма всего отчета подчеркивается двумя чертами. Три разряда целых чисел отделяются запятыми, десятичные знаки отделяются точкой. Отрицательные суммы заключаются в круглые скобки, знак минус не указывается.

Написание бухгалтерских проводок также имеет свои особенности: в любой проводке сначала перечисляются все счета, которые дебетуются, с указанием суммы по каждой строке, а затем со сдвигом вправо – кредитуемые счета, также с указанием суммы по каждому счету. Количество счетов, участвующих в одной проводке, неограниченно. Рассмотрим пример бухгалтерской проводки, регистрирующей продажу за \$5,000 (деньги получены) оборудования, первоначальная стоимость которого составляет \$10,000, накопленная амортизация – \$6,000:

Денежные Средства	5,000
Накопленная Амортизация	6,000
Оборудование	10,000
Прибыль от Продажи Оборудования	1,000

Авторам хотелось бы выразить большую признательность и благодарность своим учителям и коллегам, без помощи и постоянной поддержки которых вряд ли появился бы данный учебный курс. Во-первых, директору Центра Развития Международного Учета Техасского университета (г.Даллас, США) профессору Адольфу Энтховену, неутомимому организатору и пропагандисту идей международного учета во всем мире, и, в частности, в России, вдохновителю многих учебных программ по подготовке национальных кадров и созданию компьютерных курсов по обучению бухгалтерскому учету и аудиту в нашей стране. Авторы с огромной благодарностью вспоминают лекции, а также интересные программы стажировки, организованные преподавателем Университета Центральной Флориды (г.Орландо, США), обладателем званий СРА и СМА, профессором Генри (Хэнком) Андерсоном, дружба с которым в значительной мере определила глубокий интерес именно к управленческому учету и создание данного учебного курса. Особенно хотим поблагодарить своего учителя и наставника, профессора Анатолия Даниловича Шеремета, который сделал многое для развития идей управленческого учета и анализа в нашей стране и с которым мы работаем вместе долгие годы.

Авторы надеются, что представленный труд окажет пользу руководителям, бухгалтерам и экономистам предприятий, преподавателям и студентам экономических вузов, слушателям курсов повышения квалификации, а также всем тем, кто интересуется современным бухгалтерским учетом.

---